最高人民法院司法观点集成整理——“虚开型”犯罪、骗取出口退税罪（PDF文档下载）

PDF文档获取方式，关注“锵锵法税合规”公众号，在消息栏回复“司法观点”即可获取下载二维码，扫码即可下载。本文转自锵锵法税合规，一个非常不错的公众号，欢迎关注。

【关键词】：逃税罪 增值税专用发票 偷税数额

司法观点全文

最高人民法院参考案例

樟树市大京九加油城、黄春发等偷税案[①] （《刑事审判参考》案例第447号）

要旨：行为人购进货物时应当索要增值税专用发票而未索要，在账外销售货物后没有按照增值税征管规定纳税的，在计算偷税数额时，应当减除按照增值税征管规定可以申报抵扣的税额。

我们认为，增值税暂行条例第九条规定的内容看似与1998年《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知》（以下简称《税务总局通知》）第一条第二款规定的内容相矛盾，其实不然。增值税暂行条例第九条规定的是违反增值税专用发票的使用规定不予抵扣的问题，行政机关之所以作出如此规定，其本意在于促使行为人在购进货物时，索要并保管好扣税凭证、严格按照相关规定在增值税扣税凭证上注明有关事项，及时申报抵扣，规范增值税专用发票的使用。如果行为人没有按照规定进行操作，作为对增值税专用发票的不规范使用的处罚，税务机关在对行为人征收税款时，禁止行为人将已缴纳的进项税额从销项税额中抵扣，也就是对本该抵扣的进项税额不得从销项税额中抵扣，从而会使行为人多缴纳税款，因此，法规作如此规定是对纳税人怠于保管好扣税凭证、没有规范使用增值税专用发票行为的惩罚，带有行政处罚的性质。而《税务总局通知》则针对的是行为人采取账外经营手段偷税数额如何计算的问题，即如果纳税人采取账外经营，购销活动均不入账，那么就属于典型的偷税行为，根据该规定，其偷税数额应为账外经营部分的销项税额抵扣账外经营部分中已销货物进项税额后的余额。可见，其立法本意是在认定行为人构成偷税的前提下，如何计算具体的偷税数额的问题。因此，增值税暂行条例第九条规定的内容与《税务总局通知》第一条第二款之规定并不矛盾，针对的是不同性质的情况，增值税暂行条例针对的是不按规定使用增值税专用发票的行政违法处罚问题，前提是行为人并未偷税；而《税务总局通知》第一条第二款则针对的是账外经营构成偷逃增值税的前提下如何认定偷税数额的问题。

根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第三条第一款之规定，偷税数额，是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额，偷税罪的偷税数额应以纳税人不缴或者少缴的税款数额来认定。具体到偷逃增值税而言，在认定的偷税数额时，从增值税的缴纳特点出发，应当根据纳税人的实际缴税情况客观计算因偷税造成国家的税款损失。如果行为人在购买货物时缴纳了进项增值税，在计算其偷逃销项增值税数额时，应当减去其已销货物的进项税额，其余数额为偷税犯罪的数额，这也是《税务总局通知》第一条第二款规定的基本精神。

——《刑事审判参考》（总第57辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1050页

观点编号584

2.  出售非法制造的发票罪“情节严重”的认定

【关键词】：出售非法制造的发票罪 情节严重

司法观点全文

最高人民法院参考案例

管怀霞、高松祥出售非法制造的发票案（《刑事审判参考》案例第826号）

要旨：在没有司法解释对该罪“情节严重”的认定明确标准的情况下，不能仅根据出售发票的份数这一标准，作出对行为人不利的认定，要结合累计金额、违法所得等因素综合认定。

罪责刑相适应，不仅是立法者配置法定刑时应当遵循的一项基本原则，也是司法人员量刑时应当遵循的基本原则。该原则要求，尽管犯罪行为的表现形式多种多样，但一旦刑法规定的法定刑相当，则犯罪行为所体现的社会危害性也应当大致相当。就出售非法制造的发票犯罪而言，刑法第二百零九条第二款并没有明确规定该罪基本犯与情节加重犯的认定标准，目前也尚未有司法解释对该罪的“情节严重”认定标准予以明确。因此，在具体案件中，司法人员在对被告人定罪量刑时，不仅要考量被告人的行为是否在形式上符合具体个罪的加重构成情节，还要结合刑法第六十一条“对于犯罪分子决定刑罚的时候，应当根据犯罪的事实、犯罪的性质、情节和对于社会的危害程度，依照本法的有关规定判处”的规定，综合考量该行为的社会危害性和行为人所具有的人身危险性，对被告人定罪量刑。对于一些目前尚未有司法解释的明确规定，形式上可能符合加重情节的构成特征，但实质社会危害性上又与加重情节相差悬殊的案件，在按照加重情节处理时要特别慎重。

目前，关于出售非法制造的发票罪的定罪标准，只有立案追诉标准。对于该罪的“情节严重”情形，尚未有司法解释明确认定标准，不同地方、不同审判人员对“情节严重”把握的尺度存在较大差异。但无论是立法对数额犯加重情节的设置，还是司法解释对数额犯加重情节的规定，法定刑每上升一个档次，与之相对应的涉案数额一般会上升三倍至五倍。如《最高人民法院、最高人民检察院关于办理内幕交易、泄露内幕信息刑事案件具体应用法律若干问题的解释》将内幕交易的“情节特别严重”与“情节严重”的比例确定为5∶1。参照上述通行观念，就出售非法制造的发票罪而言，如果以立案追诉标准的五倍作为本罪“情节严重”的认定标准，则出售非法制造的发票五百份以上或者票面额累计在二百万元以上的，应当认定为出售非法制造的发票罪的“情节严重”情形。

然而，值得注意的是，随着发票样式的增多，出售非法制造的五百份发票所体现的社会危害程度与票面额累计在二百万元以上所体现的社会危害程度存在巨大落差。在实际生活中，出售非法制造的发票大致可分为以下两种类型：一是出售非法制造无数额记载的空白发票。由于空白发票给社会造成的危害性大小在客观上难以估量，对这种类型加重情节的认定以其出售的发票份数为标准较为客观，也较为合理，便于司法实务部门操作，实践中意见也较为一致。二是出售非法制造的发票既有票面金额，又有份数。对这种出售非法制造的发票行为，应当结合所开发票份数与票面金额和其他相关因素认定其社会危害程度，不能唯发票份数或者票面金额一个标准论。实践中，不少停车场的管理人员也存在开具假发票的情形，一份发票票面额有的五元，有的甚至一元，一百份发票亦不过五百元，甚至只有一百元。对该类情形是否有必要定罪处罚，实践中争议较大，绝大多数观点主张不应纳入刑法的调整范围：因此，在发票份数与累计金额均固定的情况下，在尚未有司法解释对该罪“情节严重”的认定标准作出明确规定时，以发票份数或者累计金额为标准认定“情节严重”时要特别慎重。在进行认定时，要始终围绕行为是否具有与其法定刑相当的社会危害性这一内核。

本案中被告人管怀霞、高松祥虽然非法出售的发票份数达到一万一千份，但所售发票均面额较小，累计仅二十二万元，如果按照该面额计算，尚未达到立案追诉标准。在没有其他证据证明二被告人的行为造成国家税款流失等严重后果，且全部违法所得仅为五百五十元的情况下，其行为的社会危害性尚不足以认定为严重危害国家发票管理制度，若对二被告人以出售非法制造的发票罪“情节严重”定罪量刑，则有失公允。综上，出售的发票份数与发票的累计金额之间虽然无法一一对应，但在办理发票份数与票面金额均确定的此类案件时，要兼顾二者所体现的行为的社会危害性大小，并综合其他影响行为社会危害性的因素，对被告人准确定罪量刑。

——《刑事审判参考》（总第90辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1048页

观点编号582

3.  非法出售的增值税专用发票份数和票面额不同时的量刑

【关键词】：非法出售增值税专用发票罪 犯罪数额

司法观点全文

最高人民法院参考案例

邓冬蓉非法出售增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第337号）

要旨：对于非法出售增值税专用发票的份数和票面额分别达到不同量刑档次的，应适用处罚较重之规定进行量刑。

我们认为，这个问题需要从非法出售增值税专用发票罪保护的客体出发才能得出正确答案。在我国，增值税专用发票作为销货方纳税义务和购货方进项税额的依据，是购货方或出口方据以向国家税务机关抵扣税款或申请出口退税的凭证依据，在我国境内从事应税活动的一般纳税人必须按规定如实开具，如果其中任何一个环节虚构销售或出口事实而被其他一般纳税人用于进项抵扣或出口退税，在纳税申报人事实上并未缴纳该笔税款的情况下，国家据之进行了所谓的税款抵扣或出口退税，就会造成国家税款流失。可见，由于增值税专用发票具有其他一般发票所不具备的作为抵扣税款和出口退税依据的功能，可以说刑法分则规定的所有有关增值税专用发票的犯罪直接侵犯的是国家对增值税专用发票的管理制度，最终会造成国家税款流失的危害后果，非法出售增值税专用发票罪也是如此。依照规定，增值税专用发票只能从国家税务部门领购，禁止买卖。增值税专用发票被非法出售后，就可能被他人利用进行抵扣税款和出口退税，从而造成国家税款损失。由于增值税专用发票的票面额和份数均能在一定程度上反映非法出售增值税专用发票行为的社会危害性，1996年的司法解释中采用了两种计算依据。在具体个案中，可能会出现本案这种依照两种计量依据需要适用不同的法定刑档次的情况。对此，为准确评价该种非法行为的社会危害性程度，应当适用处罚较重的量刑档次进行量刑。

——《刑事审判参考》（总第43辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1046页

观点编号580

4.  有进出口经营权的公司、企业在“四自三不见”的情况下，骗取出口退税行为的定罪

【关键词】：骗取出口退税罪 四自三不见

司法观点全文

最高人民法院司法解释

第六条　有进出口经营权的公司、企业，明知他人意欲骗取国家出口退税款，仍违反国家有关进出口经营的规定，允许他人自带客户、自带货源、自带汇票并自行报关，骗取国家出口退税款的，依照刑法第二百零四条第一款、第二百一十一条的规定定罪处罚。

——《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（2002年9月23日，法释〔2002〕30号）。

链接：理解与适用

第六条是法律适用中亟待解决的重点问题，即对有进出口经营权的公司、企业在“四自三不见”的情况下，骗取出口退税行为的定罪问题。所谓“四自三不见”，是指“在不见出口商品、不见供货货主、不见外商的情况下，允许或者放任他人自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关”的行为。

外贸企业出口业务一般有两种方式，一是自营出口（本文此前表述的内容基本上是此种情形，不再赘述）；二是代理生产企业出口。这种情形主要指：外商一般是生产企业的客户，也可以是外贸企业的客户，出口的货物属生产企业所有，货物的所有权不发生转移。报关出口后，由委托的外贸企业出具代理证明单，并委托生产企业按出口退税政策办理退税业务。“四自三不见”是代理出口业务中的一种违规操作行为，主要表现为犯罪分子以委托代理出口的名义，充任中间人，既为外贸企业提供国外客户，又为外贸企业提供货源，并代办一切手续。手续齐全后，交由外贸企业办理出口退税。

一种意见认为，对于有进出口经营权的公司、企业，只要其有“四自三不见”的行为，并且行为人实际骗取了出口退税款，就应当一律定罪。经研究认为，此举的打击面过宽，特别是“三不见”的情况相对特殊，在正当的货物买卖中也有可能出现，不宜一律追究刑事责任。应当承认，“四自三不见”是国家明令禁止的做法，但是某些有进出口经营权的企业为图省事，采用这一做法的情况也较常见，这也是实践中这种做法屡禁不止的原因之一。此外，有进出口经营权的公司、企业采用“四自三不见”的方法更有一个利益上的考虑。在正规运作的情况下，有进出口经营权的公司、企业办理出口业务赚取的仅仅是货物的差价，即有进出口经营权的公司、企业从生产企业买来货物，卖给外商，从中获利。但这种获利的方式风险较大，极不稳定。而采用“四自三不见”的方法则不存在上述风险：在这种情形下，有进出口经营权的公司、企业赚取的是旱涝保收的好处费。以采用“四自三不见”的方法出口一美元为例，大约可以退税一元人民币，从一元人民币中扣除预交的6.8%的税款及开票、换汇、购买报关单及其他费用，有进出口经营权的公司、企业得到的好处费在二分钱至一毛钱不等。虽然好处费多少不等，但肯定会有，且远比作自营业务获取利益要稳妥。至于好处费的来源是出口企业正当申请退税所得还是骗税所得则不予追究。从目前查处的情况看，通过“四自”方式办理退税，多是骗取退税的情形。有进出口经营权的公司、企业对此心知肚明，但为了谋取好处费，往往“睁一只眼闭一只眼”。由此可以看出，有进出口经营权的公司、企业采用“四自”手段为他人办理出口货物业务，主观上至少具有放任他人实施骗取出口退税行为的故意。但是，由于这种放任态度的目的和动机较为复杂，如果他人没有实施骗税行为，则有进出口经营权的公司、企业的这种放任行为仅仅属于违规性质；如果仅根据主观上的放任态度及他人骗税的结果就追究有进出口经营权的公司、企业的刑事责任，则难免客观归罪之嫌。综上考虑，根据刑法“主客观相一致”原则，《解释》只针对有进出口经营权的公司、企业“明知他人意欲骗取国家出口退税款，仍违反国家有关进出口经营的规定，允许他人自带客户、自带货源、自带汇票并自行报关，骗取国家出口退税款”的情形，作了追究刑事责任的规定。

——孙军工：《〈最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释〉的理解与适用》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭：《刑事审判参考》（总第29辑），法律出版社2003年版，第163—164页。

最高人民法院参考案例

杨康林、曹培强等骗取出口退税案（《刑事审判参考》案例第329号）

要旨：有进出口经营权的公司在“四自三不见”的情况下，将代理出口业务伪造为自营出口业务，致使国家税款被骗的，应当认定具有骗取国家出口退税款的主观故意。

所谓“明知”，包括知道和应当知道。知道的情况比较好掌握，即根据案件事实、证据材料直接证实被告单位或被告人知道他人意欲骗税的目的。应当知道，则需根据行为当时的具体情况、客观条件来综合分析判断被告单位或被告人当时是否知道、能否知道，当时的心理状态究竟怎样。这是法律上的一种推定，而不是一般意义上的明知，是对客观行为的一种法律评价。“四自三不见”业务本是国家明令禁止的业务，如果在从事“四自三不见”业务中，又出现了其他一些不合常理的情况，而有进出口经营权的公司、企业仍继续坚持业务合作，造成国家税款流失，则可推定这些公司、企业主观上明知他人意欲骗税的故意，构成骗取出口退税罪。那么对明知的程度又该如何要求呢？是明知他人骗取出口退税的必然性才构成此罪，还是明知他人骗取出口退税的可能性即成立此罪？根据《解释》第六条之规定，只要有事实和证据证明有进出口经营权的公司、企业明知他人可能要骗取出口退税，仍违反规定从事“四自三不见”业务，造成国家税款流失，即可推定其主观上明知，而不要求有证据证明这些公司、企业明知他人必然要骗取出口退税。

——《刑事审判参考》（总第42辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1043页

观点编号578

5.  骗取出口退税罪定罪量刑标准的掌握

【关键词】：骗取出口退税罪 定罪量刑标准

司法观点全文

最高人民法院司法解释

第三条　骗取国家出口退税款5万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额较大”；骗取国家出口退税款50万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额巨大”；骗取国家出口退税款250万元以上的，为刑法第二百零四条规定的“数额特别巨大”。[①]

第四条　具有下列情形之一的，属于刑法第二百零四条规定的“其他严重情节”：

（一）造成国家税款损失30万元以上并且在第一审判决宣告前无法追回的；

（二）因骗取国家出口退税行为受过行政处罚，两年内又骗取国家出口退税款数额在30万元以上的；

（三）情节严重的其他情形。

第五条　具有下列情形之一的，属于刑法第二百零四条规定的“其他特别严重情节”：

（一）造成国家税款损失150万元以上并且在第一审判决宣告前无法追回的；

（二）因骗取国家出口退税行为受过行政处罚，两年内又骗取国家出口退税款数额在150万元以上的；

（三）情节特别严重的其他情形。

第七条　实施骗取国家出口退税行为，没有实际取得出口退税款的，可以比照既遂犯从轻或者减轻处罚。

第八条　国家工作人员参与实施骗取出口退税犯罪活动的，依照刑法第二百零四条第一款的规定从重处罚。

——《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（2002年9月23日，法释〔2002〕30号）。

链接：理解与适用

这三个条文规定了骗取出口退税罪的数额认定标准和情节认定标准，需要说明的是数额标准的确定问题。以“数额较大”的标准为例，《解释》规定以五万元为数额较大的起点。据有关部门提供的情况，由于海关对十万美元以上的出口报关货物将实行严格的查验，犯罪分子为规避查验，往往以九万多美元的货物报关。九万多美元折算成人民币相当于七十多万元，按照增值税17%计算，国家退还出口企业的税款应为十二万至十三万元左右。因此，实践中查处的骗取出口退税案件涉案数额一般都要高于十万元，十万元以下的骗税案件很少发生。如果司法解释中规定的定罪数额起点太低，则等于取消了刑法第二百零四条规定的该罪的第一档量刑幅度。但是，考虑到认定骗取出口退税罪既要兼顾骗税案件的实际查处情况，也还应与其他诈骗类犯罪的定罪数额相协调，因此，《解释》规定了五万元的定罪量刑标准。

——孙军工：《〈最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释〉的理解与适用》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭：《刑事审判参考》（总第29辑），法律出版社2003年版，第162—163页。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1042页

观点编号577

6.  骗取出口退税的“其他欺骗手段”的认定

【关键词】：骗取出口退税罪 其他欺骗手段

司法观点全文

最高人民法院司法解释

第二条　具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零四条规定的“其他欺骗手段”：

（一）骗取出口货物退税资格的；

（二）将未纳税或者免税货物作为已税货物出口的；

（三）虽有货物出口，但虚构该出口货物的品名、数量、单价等要素，骗取未实际纳税部分出口退税款的；

（四）以其他手段骗取出口退税款的。

——《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（2002年9月23日，法释〔2002〕30号）。

链接：理解与适用

《解释》第二条规定了三种常见的骗取出口退税的“其他欺骗手段”，考虑到无法穷尽列举这一定罪条件，又规定了一个兜底性条款。申报出口退税的主体是按照国家规定可以享受出口退税的企业，具体有八类：有进出口经营权的外贸企业，有进出口经营权的自营生产企业和生产型集团公司，有进出口经营权的工贸企业、集生产与贸易为一体的集团贸易公司，外商投资企业，委托外贸企业代理出口的企业，有进出口经营权的中外合资企业和合资连锁企业，特准退还或者免征增值税和消费税的企业，以及指定退税的企业。《解释》第二条第（一）项关于“骗取出口货物退税资格”的规定，主要是针对骗取上述享受出口退税政策的企业资格而设定的。

根据《出口货物退（免）税管理办法》的规定，对出口的凡属于已征或者应征增值税、消费税的货物，除国家明确规定不予退税的货物和出口企业从小规模纳税人购进并持普通发票的部分货物外，都是出口货物退税的货物范围，均应予以退还已征的增值税和消费税。也就是说，办理出口退税的货物必须同时具备四个条件：（1）属于增值税、消费税征税范围；（2）是报关离境的货物；（3）是在财务上作销售处理的货物；（4）是出口收汇并已核销的货物。《解释》第二条第（二）项“将未纳税或者免税货物作为已税货物出口”的规定，主要是针对上述情形作出的。

——孙军工：《〈最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释〉的理解与适用》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭：《刑事审判参考》（总第29辑），法律出版社2003年版，第161—162页。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1041页

观点编号576

7.  骗取出口退税罪“假报出口”情形的认定

【关键词】：骗取出口退税罪 假报出口

司法观点全文

最高人民法院司法解释

第一条　刑法第二百零四条规定的“假报出口”，是指以虚构已税货物出口事实为目的，具有下列情形之一的行为：

（一）伪造或者签订虚假的买卖合同；

（二）以伪造、变造或者其他非法手段取得出口货物报关单、出口收汇核销单、出口货物专用缴款书等有关出口退税单据、凭证；

（三）虚开、伪造、非法购买增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票；

（四）其他虚构已税货物出口事实的行为。

——《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（2002年9月23日，法释〔2002〕30号）。

链接：理解与适用

出口退税是一项关联环节多、政策性强的工作，涉及税务、海关、外汇管理、外经贸、银行等多个部门，历经收购货物、报关出口、收汇核销、税务管理等数个环节。按照现行有关规定，企业申报出口退税必须同时提供四个单证：出口报关单（证明货物确已出口）、收汇核销单（证明出口已经收汇）、增值税专用发票（证明出口企业已经向供货企业支付税款）、增值税专用缴款书（证明供货企业已将税款缴入国库）。据此，《解释》第一条界定了刑法第二百零四条规定的“假报出口”的四种情形，即：（1）伪造或者签订虚假的买卖合同；（2）以伪造、变造或者其他非法手段取得出口货物报关单、出口收汇核销单、出口货物专用缴款书等有关出口退税单据、凭证；（3）虚开、伪造、非法购买增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票；（4）其他虚构已税货物出口事实的行为。这些内容主要是根据目前企业申报出口退税必须提供的单证而设定的，其中，“伪造或者签订虚假的买卖合同”和“虚开、伪造、非法购买增值税专用发票或者其他可以用于出口退税的发票”，是虚构货物买卖、假报出口的常见手段。

对于“以伪造、变造或者其他非法手段取得出口货物报关单、出口收汇核销单、出口货物专用缴款书等有关出口退税单据、凭证”的规定，在论证过程中曾有一种意见认为，考虑到将来报关工作将大量采用数字化办公的发展趋势，而且为便于举证，建议将“伪造、变造或者以其他非法手段形成虚假出口退税单据凭证的相关电子信息”的行为也一并列入，以适应形势发展的需要。《解释》没有采纳这一意见，主要是因为：一是相关电子信息具体指什么不清楚，二是即使采用数字化办公方式，如果作证据使用时，还将根据数字信息出具纸质的文书，作证据使用不成问题。而且这一内容与“虚构出口事实”之间关系不是太大，《解释》中未予规定。

——孙军工：《〈最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释〉的理解与适用》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭：《刑事审判参考》（总第29辑），法律出版社2003年版，第160—161页。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1039页

观点编号575

8.  税收通用完税证和车辆购置税完税证是否属于发票

【关键词】：完税证 发票

司法观点全文

最高人民法院答复

完税证是税务机关或代征机关在收取税金时给纳税人开具的纳税证明，是证明纳税人缴纳税款情况的凭证。发票是指单位和个人在购销商品、提供或接受服务以及从事其他经营活动过程中，提供给对方的收付款的书面证明，是财务收支的法定凭证，是会计核算的原始依据。完税证与发票性质有所不同，完税证一般不能被认定为发票。

根据《全国人民代表大会常务委员会关于〈中华人民共和国刑法〉有关出口退税、抵扣税款的其他发票规定的解释》，如果完税证具有出口退税、抵扣税款功能，则属于刑法中规定的出口退税、抵扣税款的其他发票。据此，税收通用完税证和车辆购置税完税证在具有出口退税、抵扣税款功能时，属于刑法中规定的出口退税、抵扣税款的其他发票；否则，不属于一般意义上的发票。

对伪造税务机关征税专用章，非法制造税收通用完税证和车辆购置税完税证对外出售的，视情可以伪造国家机关印章罪论处；对非法购买上述两种伪造的完税证，逃避缴纳税款的，视情可以逃税罪论处。

——《最高人民法院研究室关于税收通用完税证和车辆购置税完税证是否属于发票问题的回函》（2010年8月17日，法研〔2010〕140号）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1039页

观点编号574

9.  虚开用于抵扣税款的发票冲减营业额逃避缴纳税款行为的定性

【关键词】：逃税罪 虚开抵扣税款发票罪

司法观点全文

最高人民法院参考案例

芦才兴虚开抵扣税款发票案（《刑事审判参考》案例第107号）

要旨：只有为增值税纳税人虚开或者介绍他人为增值税纳税人虚开可以用于抵扣税款发票的，才能以虚开抵扣税款发票定罪处罚。虚开可以用于抵扣税款的发票，不是为了抵扣税款，而是出于其他目的，应当结合行为人的犯罪故意和实施的客观行为择定其他罪名定罪处罚，符合偷税罪[①]构成要件的，以偷税罪定罪处罚。

虽然虚开抵扣税款发票罪是行为犯，只要行为人实施了虚开用于抵扣税款的发票，就可构成犯罪，至于是否已将发票用于抵扣税款，不影响虚开抵扣税款发票罪的成立。但行为人没有抵扣税款的故意，即使实施了虚开抵扣税款发票的行为，也不能以虚开抵扣税款发票罪定罪处罚。在这里，对刑法第二百零五条中的“用于抵扣税款”的理解不能过于宽泛，“用于”应指主观上想用于和客观上实际用于，而不包括虽然可以用于但行为人主观上不想用于，客观上也没有用于，也不能将行为人使用发票意图不明的视为准备用于。虚开可以用于抵扣税款的发票，不是为了抵扣税款，而是出于其他目的，应当结合行为人的犯罪故意和实施的客观行为择定其他罪名定罪处罚。如果符合偷税罪的构成要件，可按偷税罪处理。

——《刑事审判参考》（总第17辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1038页

观点编号573

10.  贯彻宽严相济刑事政策的具体要求

【关键词】：宽严相济刑事政策 暴力犯罪 经济犯罪

司法观点全文

最高人民法院司法文件

二、准确把握宽严相济刑事政策

6．继续坚持依法严惩严重刑事犯罪的方针。对危害国家安全犯罪、恐怖犯罪、黑社会性质组织犯罪以及爆炸、杀人、抢劫、绑架、毒品等严重危害社会治安、严重影响人民群众安全感的犯罪，始终保持高压态势，依法从严打击。对以农村留守妇女、儿童、老人及社会弱势群体为侵害对象，人民群众深恶痛绝的犯罪，坚决依法严惩。

对国家工作人员贪污贿赂、滥用职权、失职渎职的严重犯罪，包庇纵容黑恶势力犯罪、重大安全责任事故、制售伪劣食品、药品所涉及的国家工作人员职务犯罪，发生在社会保障、征地拆迁、灾后重建、企业改制、医疗、教育、就业等领域严重损害群众利益、社会影响恶劣的国家工作人员职务犯罪，发生在经济社会建设重点领域、重点行业的严重商业贿赂犯罪，依法从严惩处。

对集资诈骗、贷款诈骗、制贩假币等严重危害金融秩序的犯罪，生产、销售假药、劣药、有毒有害食品等严重危害食品药品安全的犯罪，严重侵犯知识产权和制售假冒伪劣商品犯罪，造成严重后果的重大安全责任事故犯罪，重大环境污染、非法采矿、采盗伐林木等严重破坏生态环境的犯罪，依法从严惩处。对受害群众较多的涉众型案件，积极配合有关部门做好善后处置工作，最大限度地维护群众的合法权益。

7．区别对待不同性质的犯罪，做到该宽则宽，当严则严，宽严相济，罚当其罪。对严重刑事犯罪依法严厉惩处的同时，对具有法定或酌定从宽处罚情节的被告人，依法在量刑时予以考虑，最大限度地分化、瓦解犯罪分子，最大限度地减少社会对立面。对较轻刑事犯罪依法从轻处罚的同时，充分考虑被告人是否具有屡教不改、严重滋扰社会、群众反映强烈等酌定从严处罚的情况，在量刑上有所体现，使犯罪分子受到应有处罚。

对因生产生活、邻里纠纷、婚姻家庭等民间矛盾激化引发，事出有因、针对特定对象，对社会治安秩序没有重大影响的犯罪，要着眼于和谐稳定，下大力气做好矛盾化解工作。被害人及其亲属对被告人表示谅解的，应作为酌定从轻情节，量刑时充分考虑。

8．精心审理刑事大案要案。对案情敏感、社会高度关注的刑事案件，在严格依法办案的前提下，充分运用政治智慧和法律智慧，确保裁判法律效果和社会效果高度统一，使案件的审理成为执行国家法律和政策的典范。案件审理过程中，及时回应社会关切，加强司法宣传和舆论引导，营造有利于案件依法妥善处理的良好环境。

——《最高人民法院关于充分发挥刑事审判职能作用深入推进社会矛盾化解的若干意见》（2010年12月31日，法发〔2010〕63号）。

最高人民法院审判业务意见

一、宽严相济刑事政策在经济犯罪案件审判中的具体贯彻

（一）关于从严惩处的案件范围。根据《意见》[①]第九条规定，发生在经济领域、需依法从严惩处的主要是指下列严重犯罪：以高利率或高回报为诱饵，针对社会公众实施的非法集资、非法证券、传销、地下“六合彩”等涉众型犯罪；制售假冒伪劣、有毒、有害食品、药品等损害群众切身利益的犯罪；制售伪劣农药、兽药、化肥、种子等坑农害农的犯罪；制贩假币、操纵证券期货市场、金融诈骗等严重危害金融秩序的犯罪；走私，逃税、骗税，虚开增值税专用发票等严重侵害国家经济利益的犯罪；重大环境污染、非法采矿、盗伐林木等各种严重破坏环境资源的犯罪。

（二）关于政策法律界限。对于当前金融危机背景下的经济违法行为，应当根据《意见》第四条规定的“审时度势”原则、第五条规定的“两个效果相统一”原则以及第十四条、第二十三条规定的从宽要求，审慎分析判断其社会危害性，从有利于保障经济增长、维护社会稳定的角度依法准确定罪量刑。以非法集资案件为例说明如下：一是要准确界定非法集资与民间借贷、商业交易的政策法律界限。未经社会公开宣传，在单位职工或者亲友内部针对特定对象筹集资金的，一般可以不作为非法集资。二是要准确把握非法集资罪与非罪的界限。资金主要用于生产经营及相关活动，行为人有还款意愿，能够及时清退集资款项，情节轻微，社会危害不大的，可以免予刑事处罚或者不作为犯罪处理。此外，对于“边缘案”“踩线案”、罪与非罪界限一时难以划清的案件，要从有利于促进企业生存发展、有利于保障员工生计、有利于维护社会和谐稳定的高度，依法妥善处理，可定可不定的，原则上不按犯罪处理。特别对于涉及企业、公司法定代表人、技术人员因政策界限不明而实施的轻微违法犯罪，更要依法慎重处理。

（三）关于刑罚适用。（1）根据《意见》第六条关于从严处理的原则性规定以及第二十九条关于死刑适用政策的规定，对于数额特别巨大、情节特别恶劣、危害后果特别严重的经济犯罪，要依法从严惩处，对于罪行极其严重的经济犯罪分子，依法应当判处死刑的，要坚决适用死刑；对假币犯罪累犯、惯犯、涉案假币数额巨大或者全部流入社会的犯罪分子，应当依法从重判处；对于伪造货币集团的首要分子、骨干分子，伪造假币数额特别巨大或者有其他特别严重情节，罪行极其严重的犯罪分子，应当判处死刑的，要坚决依法判处死刑；对数额特别巨大，肆意挥霍集资资金或者归案后拒不交代赃款去向，造成特别重大经济损失或者致使被害人自杀身亡等严重后果的集资诈骗犯罪分子，应当依法从重判处；对造成严重疾患、伤亡后果或者以婴幼儿、危重病人为对象，社会影响恶劣的制售有毒有害食品、假药劣药犯罪分子，应当依法从重判处。（2）根据《意见》第二十五条规定的宽严“相济”要求，应当区分犯罪行为的具体情形区别对待。以走私犯罪为例，对海上偷运走私、绕关走私等未向海关报关的走私与价格瞒骗走私，走私特殊物品与走私普通货物、物品在具体量刑都应当有所区别；对进口走私象牙等珍贵动物制品犯罪在量刑时应当酌情考虑出口国家的法律规定以及行为人的主观认识因素。（3）要切实执行《意见》第十二条有关“对于侵财型和贪利型犯罪，更要注重通过依法适用财产刑使犯罪分子受到经济上的惩罚”的规定，以最大限度地挽回国家和人民利益的损失，安抚受害群众。同时，此类犯罪的目的就是获得非法利益，有针对性地加大经济制裁，特别是执行的力度，以有效地剥夺犯罪分子重新犯罪的条件，发挥刑罚的预防犯罪功能。

二、宽严相济刑事政策在职务犯罪案件审判中的具体贯彻

（一）关于从严惩处的案件范围。保持惩治腐败的高压态势，依法从严惩治腐败，是我国惩治和预防腐败工作的一项长期政策。根据《意见》第八条第一款规定，当前要特别注意严肃惩处以下职务犯罪：发生在领导机关和领导干部中滥用职权、贪污贿赂、腐化堕落、失职渎职等职务犯罪；工程建设、土地出让、产权交易、医药购销、政府采购、资源开发和经销、金融等多发易发领域的商业贿赂犯罪；在扩内需、保增长，灾后恢复重建等专项工作中发生的贪污贿赂、挪用公款、渎职等职务犯罪；黑恶势力犯罪、重大安全生产事故、重大食品安全等群体性事件背后的行贿受贿、徇私舞弊、滥用职权、玩忽职守等职务犯罪；贪污、挪用、侵占农业投资专项资金等职务犯罪。

（二）关于政策法律界限。在坚持依法从严惩处职务犯罪的同时，同样需要根据《意见》第十四条、第二十五条的规定，体现宽严“相济”，做到严中有宽、宽以济严。以贿赂犯罪为例说明如下：（1）对于收受财物后于案发前退还或上交所收财物的，应当区分情况作出不同处理：收受请托人财物后及时退还或者上交的，因其受贿故意不能确定，同时为了感化、教育潜在受贿犯罪分子，故不宜以受贿处理；受贿后因自身或者与其受贿有关联的人、事被查处，为掩饰犯罪而退还或者上交的，因受贿行为既已完毕，且无主动悔罪之意思，故不影响受贿罪的认定。（2）对于行业、领域内带有一定普遍性、涉案人员众多的案件，要注意区别对待，防止因打击面过宽导致不良的社会效果；特别是对于普通医生的商业贿赂犯罪问题，更要注意运用多种手段治理应对。对收受回扣数额巨大的；明知药品伪劣，但为收受回扣而要求医院予以采购的；为收受回扣而给病人大量开药或者使用不对症药品，造成严重后果的；收受回扣造成其他严重影响等情形，应依法追究刑事责任。（3）对于性质恶劣、情节严重、涉案范围广、影响面大的商业犯罪案件，特别是对于顶风作案的，或者案发后隐瞒犯罪事实、毁灭证据、订立攻守同盟、负案潜逃等企图逃避法律追究的，应当依照《意见》第八条第二款的规定依法从严惩处的同时，对于在自查自纠中主动向单位、行业主管（监管）部门讲清问题、积极退赃的，或者检举、揭发他人犯罪行为，有自首、立功情节的，应当依照《意见》有关规定依法从轻、减轻或者免予处罚。

（三）关于自首、立功等量刑情节的运用。自首、立功是法定的从宽情节。实践中要注意依照《意见》第十七条、第十八条等规定，结合“两高”《关于办理职务犯罪案件认定自首、立功等量刑情节若干问题的意见》的规定，做好职务犯罪案件审判工作中宽严相济刑事政策与法律规定的有机结合，具体如下：（1）要严格掌握自首、立功等量刑情节的法定标准和认定程序，确保自首、立功等量刑情节认定的严肃性和规范性。（2）对于具有自首情节的犯罪分子，应当根据犯罪事实并结合自动投案的动机、阶段、客观环境，交代犯罪事实的完整性、稳定性以及悔罪表现等具体情节，依法决定是否从轻、减轻或者免除处罚以及从轻、减轻处罚的幅度。（3）对于具有立功情节的犯罪分子，应当根据犯罪事实并结合立功表现所起作用的大小、所破获案件的罪行轻重、所抓获犯罪嫌疑人可能判处的法定刑以及立功的时机等具体情节，依法决定是否从轻、减轻或者免除处罚以及从轻、减轻处罚的幅度。（4）对于犯罪分子依法不成立自首，但主动交代犯罪事实的，应当视其主动交代的犯罪事实情况及对证据收集的作用大小、酌情从轻处罚。（5）赃款赃物追回的，应当注意区分贪污、受贿等不同性质的犯罪以及犯罪分子在追赃中的具体表现，决定是否从轻处罚以及从轻处罚的幅度。

（四）关于缓刑等非监禁刑的适用。在依照《意见》第十四条、第十五条、第十六条规定适用缓刑等非监禁刑时，应当充分考虑到当前职务犯罪案件缓刑等非监禁刑适用比例偏高的实际情况，以及职务犯罪案件适用非监禁刑所需要的社会民意基础和过多适用非监禁刑可能带来的社会负面影响。贪污、受贿犯罪分子具有下列情形之一的，一般不得适用缓刑：致使国家、集体和人民利益遭受重大损失或者影响恶劣的；不退赃或者退赃不积极，无悔罪表现的；犯罪动机、手段等情节恶劣，或者将赃款用于非法经营、走私、赌博、行贿等违法犯罪活动的；属于共同犯罪中情节严重的主犯，或者犯有数罪的；曾因职务、经济违法犯罪行为受过行政处分或者刑事处罚的；犯罪涉及的财物属于救灾、抢险、防汛、防疫、优抚、扶贫、移民、救济、捐助、社会保险、教育、征地、拆迁等专项款项和物资的。渎职犯罪分子具有下列情形之一的，一般不适用缓刑：（1）依法减轻处罚后判处三年有期徒刑以下刑罚的；（2）渎职犯罪造成特别恶劣影响的；（3）渎职行为同时构成其他犯罪，以渎职犯罪一罪处理或者实行数罪并罚的。

——最高人民法院刑二庭：《宽严相济在经济犯罪和职务犯罪案件审判中的具体贯彻》，载《人民法院报》2010年4月7日，第6版。

二、故意杀人、伤害案件审判中宽严相济的把握

1．注意区分两类不同性质的案件。故意杀人、故意伤害侵犯的是人的生命和身体健康，社会危害大，直接影响到人民群众的安全感，《意见》第七条将故意杀人、故意伤害致人死亡犯罪作为严惩的重点是十分必要的。但是，实践中的故意杀人、伤害案件复杂多样，处理时要注意分别案件的不同性质，做到区别对待。

实践中，故意杀人、伤害案件从性质上通常可分为两类：一类是严重危害社会治安、严重影响人民群众安全感的案件，如极端仇视国家和社会，以不特定人为行凶对象的；一类是因婚姻家庭、邻里纠纷等民间矛盾激化引发的案件。对于前者应当作为严惩的重点，依法判处被告人重刑直至判处死刑。对于后者处理时应注意体现从严的精神，在判处重刑尤其是适用死刑时应特别慎重，除犯罪情节特别恶劣、犯罪后果特别严重、人身危险性极大的被告人外，一般不应当判处死刑。对于被害人在起因上存在过错或者是被告人案发后积极赔偿，真诚悔罪，取得被害人或其家属谅解的，应依法从宽处罚，对同时有法定从轻、减轻处罚情节的，应考虑在无期徒刑以下裁量刑罚。同时应重视此类案件中的附带民事调解工作，努力化解双方矛盾，实现积极的“案结事了”，增进社会和谐，达成法律效果与社会效果的有机统一。《意见》第二十三条是对此审判经验的总结。

此外，实践中一些致人死亡的犯罪是故意杀人还是故意伤害往往难以区分，在认定时除从作案工具、打击的部位、力度等方面进行判断外，也要注意考虑犯罪起因等因素。对于民间纠纷引发的案件，如果难以区分是故意杀人还是故意伤害时，一般可考虑定故意伤害罪。

2．充分考虑各种犯罪情节。犯罪情节包括犯罪的动机、手段、对象、场所及造成的后果等，不同的犯罪情节反映不同的社会危害性。犯罪情节多属酌定量刑情节，法律往往未作明确的规定，但犯罪情节是适用刑罚的基础，是具体案件决定从严或从宽处罚的基本依据，需要在案件审理中进行仔细甄别，以准确判断犯罪的社会危害性。有的案件犯罪动机特别卑劣，比如为了铲除政治对手而雇凶杀人的，也有一些人犯罪是出于义愤，甚至是“大义灭亲”“为民除害”的动机杀人。有的案件犯罪手段特别残忍，比如采取放火、泼硫酸等方法把人活活烧死的故意杀人行为。犯罪后果也可以分为一般、严重和特别严重几档。在实际中一般认为故意杀人、故意伤害一人死亡的为后果严重，致二人以上死亡的为犯罪后果特别严重。特定的犯罪对象和场所也反映社会危害性的不同，如针对妇女、儿童等弱势群体或在公共场所实施的杀人、伤害，就具有较大的社会危害性。以上犯罪动机卑劣，或者犯罪手段残忍，或者犯罪后果严重，或者针对妇女、儿童等弱势群体作案等情节恶劣的，又无其他法定或酌定从轻情节应当依法从重判处。如果犯罪情节一般，被告人真诚悔罪，或有立功、自首等法定从轻情节的，一般应考虑从宽处罚。

实践中，故意杀人、伤害案件的被告人既有法定或酌定的从宽情节，又有法定或酌定从严情节的情形比较常见，此时，就应当根据《意见》第二十八条，在全面考察犯罪的事实、性质、情节和对社会危害程度的基础上，结合被告人的主观恶性、人身危险性、社会治安状况等因素，综合作出分析判断。

3．充分考虑主观恶性和人身危险性。《意见》第十条、第十六条明确了被告人的主观恶性和人身危险性是从严和从宽的重要依据，在适用刑罚时必须充分考虑。主观恶性是被告人对自己行为及社会危害性所抱的心理态度，在一定程度上反映了被告人的改造可能性。一般来说，经过精心策划的、有长时间计划的杀人、伤害，显示被告人的主观恶性深；激情犯罪，临时起意的犯罪，因被害人的过错行为引发的犯罪，显示的主观恶性较小。对主观恶性深的被告人要从严惩处，主观恶性较小的被告人则可考虑适用较轻的刑罚。

人身危险性即再犯可能性，可从被告人有无前科、平时表现及悔罪情况等方面综合判断。人身危险性大的被告人，要依法从重处罚。如累犯中前罪系暴力犯罪，或者曾因暴力犯罪被判重刑后又犯故意杀人、故意伤害致人死亡的；平时横行乡里，寻衅滋事杀人、伤害致人死亡的，应依法从重判处。人身危险性小的被告人，应依法体现从宽精神。如被告人平时表现较好，激情犯罪，系初犯、偶犯的；被告人杀人或伤人后有抢救被害人行为的，在量刑时应该酌情予以从宽处罚。

未成年人及老年人的故意杀人、伤害犯罪与一般人犯罪相比，主观恶性和人身危险性等方面有一定特殊性，在处理时应当依据《意见》的第二十条、第二十一条考虑从宽。对犯故意杀人、伤害罪的未成年人，要坚持“教育为主，惩罚为辅”的原则和“教育、感化、挽救”的方针进行处罚。对于情节较轻、后果不重的伤害案件，可以依法适用缓刑，或者判处管制、单处罚金等非监禁刑。对于情节严重的未成年人，也应当从轻或减轻处罚。对于已满十四周岁不满十六周岁的未成年人，一般不判处无期徒刑。对于七十周岁以上的老年人犯故意杀人、伤害罪的，由于其已没有再犯罪的可能，在综合考虑其犯罪情节和主观恶性、人身危险性的基础上，一般也应酌情从宽处罚。

4．严格控制和慎重适用死刑。故意杀人和故意伤害犯罪在判处死刑的案件中所占比例最高，审判中要按照《意见》第二十九条的规定，准确理解和严格执行“保留死刑，严格控制和慎重适用死刑”的死刑政策，坚持统一的死刑适用标准，确保死刑只适用于极少数罪行极其严重的犯罪分子；坚持严格的证据标准，确保把每一起判处死刑的案件都办成铁案。对于罪行极其严重，但只要有法定、酌定从轻情节，依法可不立即执行的，就不应当判处死刑立即执行。

对于自首的故意杀人、故意伤害致人死亡的被告人，除犯罪情节特别恶劣，犯罪后果特别严重的，一般不应考虑判处死刑立即执行。对亲属送被告人归案或协助抓获被告人的，也应视为自首，原则上应当从宽处罚。对具有立功表现的故意杀人、故意伤害致死的被告人，一般也应当体现从宽，可考虑不判处死刑立即执行。但如果犯罪情节特别恶劣，犯罪后果特别严重的，即使有立功情节，也可以不予从轻处罚。

共同犯罪中，多名被告人共同致死一名被害人的，原则上只判处一人死刑。处理时，根据案件的事实和证据能分清主从犯的，都应当认定主从犯；有多名主犯的，应当在主犯中进一步区分出罪行最为严重者和较为严重者，不能以分不清主次为由，简单地一律判处死刑。

三、黑社会性质组织犯罪案件审判中宽严相济的把握

1．准确认定黑社会性质组织。黑社会性质组织犯罪由于其严重的社会危害性，在打击处理上不能等其坐大后进行，要坚持“严打”的方针，坚持“打早打小”的策略。但黑社会性质组织的认定，必须严格依照刑法和《全国人民代表大会常务委员会关于〈中华人民共和国刑法〉第二百九十四条第一款的解释》的规定，从组织特征、经济特征、行为特征和非法控制特征四个方面进行分析。认定黑社会性质组织犯罪四个特征必须同时具备。当然，实践中许多黑社会性质组织并不是四个特征都很明显，在具体认定时，应根据立法本意，认真审查、分析黑社会性质组织四个特征相互间的内在联系，准确评价涉案犯罪组织所造成的社会危害。既要防止将已具备黑社会性质组织四个特征的案件“降格”处理，也不能因为强调严厉打击将不具备四个特征的犯罪团伙“拔高”认定为黑社会性质组织。在黑社会性质组织犯罪的审判中贯彻宽严相济刑事政策，要始终坚持严格依法办案，坚持法定标准，这是《意见》的基本要求。

2．区别对待黑社会性质组织的不同成员。《意见》第三十条明确了黑社会性质组织中不同成员的处理原则：分别情况，区别对待。对于组织者、领导者应依法从严惩处，其承担责任的犯罪不限于自己组织、策划、指挥和实施的犯罪，而应对组织所犯的全部罪行承担责任。实践中，一些黑社会性质组织的组织者、领导者，只是以其直接实施的犯罪起诉、审判，实际上是轻纵了他们的罪行。要在区分组织犯罪和组织成员犯罪的基础上，合理划定组织者、领导者的责任范围，做到不枉不纵。同时，还要注意责任范围和责任程度的区别，不能简单认为组织者、领导者就是具体犯罪中责任最重的主犯。对于组织成员实施的黑社会性质组织犯罪，组织者、领导者只是事后知晓，甚至根本不知晓，其就只应负有一般的责任，直接实施的成员无疑应负最重的责任。

对于积极参加者，应根据其在具体犯罪中的地位、作用，确定其应承担的刑事责任。确属黑社会性质组织骨干成员的，应依法从严处罚。对犯罪情节较轻的其他参加人员以及初犯、偶犯、未成年犯，则要依法从轻、减轻处罚。对于参加黑社会性质的组织，没有实施其他违法犯罪活动的，或者受蒙蔽、胁迫参加黑社会性质的组织，情节轻微的，则可以不作为犯罪处理。

此外，在处理黑社会性质组织成员间的检举、揭发问题上，既要考虑线索本身的价值，也要考虑检举、揭发者在黑社会性质组织犯罪中的地位、作用，防止出现全案量刑失衡的现象。组织者、领导者检举揭发与该黑社会性质组织及其违法犯罪活动有关联的其他犯罪线索，即使依法构成立功或者重大立功，在考虑是否从轻量刑时也应从严予以掌握。积极参加者、其他参加者配合司法机关查办案件，有提供线索、帮助收集证据或者其他协助行为，并对侦破黑社会性质组织犯罪案件起到一定作用的，即使依法不能认定立功，一般也应酌情对其从轻处罚。

——最高人民法院刑三庭：《在审理故意杀人、伤害及黑社会性质组织犯罪案件中切实贯彻宽严相济刑事政策》，载《人民法院报》2010年4月14日，第6版。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷I（第二版）》293页

观点编号156

11.  如何认定私营公司、企业的单位犯罪主体资格

【关键词】：单位犯罪 犯罪主体 私营公司、企业

司法观点全文

最高人民法院参考案例

周敏合同诈骗案（《刑事审判参考》案例第726号）

要旨：一人公司实施犯罪情况下，应从是否具有独立的财产利益、是否具有独立的意志、是否具有公司法所要求的法人治理结构、是否依照章程规定的宗旨运转、是否依照法定的条件和程序成立等方面判断一人公司是否具有独立人格。

我们认为，与其他单位一样，一人公司的行为能否构成单位犯罪的标准同样在于其是否具有独立人格。有观点认为，一人公司实质上与股东个人在人格、意志、利益上均无法有效区分：一人公司只有一个股东，出资和经营均由该股东一人所为，利益也归属于该特定股东，没有公司独立的利益，不能区分公司财产和股东个人财产；一人公司的股东一人控制着公司的经营活动，公司的意志和股东的意志无法区分，公司没有独立的意志。这与我国刑法规定的单位犯罪主体特征不符，所以一人公司实施的犯罪只能按个人犯罪论处，而不可能构成单位犯罪。

上述观点从公司的独立人格入手来论证单位犯罪的思维是正确的，但对一人公司独立性的判断值得进一步商榷。一人公司不是只有一个人的公司，而是指股东仅为一人（自然人或法人）并由该股东持有公司全部出资的有限责任公司。一人公司完全有可能具有独立的法人人格，其与传统有限责任公司唯一的区别仅仅是股东的个数不同。正如前文所述，股东的个数及身份与单位犯罪的成立毫无关系，一人公司完全有可能构成单位犯罪。一人公司的特殊性仅仅在于其只有一名股东，该股东持有公司的全部出资。由于只有一位出资人，出资人与公司之间容易产生关联交易而导致人格混同，一人公司的人格因为其股东的单一性而具有不稳定性：因此，判断具体犯罪行为中的一人公司是否具有独立人格，应当根据以下几项标准：

第一，是否具有独立的财产利益。公司的财产和出资人的财产必须能够分离，公司的财产状况必须是独立的。一人公司虽然只有一个出资人，但是一旦出资人依照法律程序办理手续成为股东，地位就发生了变化，其个人出资的财产也不再是其个人财产，而是公司财产，成为公司开展正常经营活动的重要保证，具有相对独立性。如果股东的财产和公司的财产混合，公司成为股东随意支配的对象，甚至成为股东实施违法犯罪行为的工具，那么公司就没有自己独立的人格。既然公司连独立的财产都没有，独立的意志和独立的人格就无从谈起。没有独立的意志和人格，就不能独立承担责任，也就不能成为单位犯罪的主体。独立的财产是公司具有独立人格的基本前提，因此，修订后的公司法规定：“一人有限责任公司的股东不能证明公司财产独立于股东自己的财产的，应当对公司债务承担连带责任。”公司法人的本质特征在于股东的有限责任，如果法律要求一人公司的股东对外承担连带责任，就意味着否定了公司的独立人格：也就是说，如果公司财产不能持续地独立于股东财产，二者之间发生混同，公司就将丧失独立人格，公司财产成为股东的个人财产，以公司名义进行的犯罪行为也只能是股东的个人行为，而不是单位犯罪。公司的财产独立性的证明责任应当由股东自己来承担，如果其无法承担证明责任的，原则上就应当否定公司的独立人格。

第二，是否具有独立的意志。一人公司的意志是否独立是判断其是否具备单位犯罪主体适格性的实质要件。在一人公司的股东与管理人分离的情况下，公司的独立意志是比较明显的。在股东与管理者系一人的情况下，一人公司的意志虽然来源于唯一股东，却与其自然人意志不可混为一谈。公司的意志体现为决策权限的法定性和程序性，如果股东为了公司利益在法律及公司章程规定的职权范围内依照一定程序实施特定行为，则这种行为就应当视为公司的决策而不是股东的个人意志。判断一人公司是否有独立的意志，还要看公司形式是否被滥用，公司的人格只有在法律和公司章程规定的程序中才存在。如果滥用公司形式，违背公司的根本利益或者超出法定权限、程序，则股东的行为意志就与公司的意志相背离，公司就失去了独立的意志，而与股东、管理人员混同，这种情形下显然只需要处罚自然人。比如，一人公司的股东为了偿还个人赌债，以公司的名义实施合同诈骗，好处归个人所有的，则公司在行为过程中并不具备独立意志，而成为个人犯罪的工具，显然不能当作单位犯罪来处理。

第三，是否具有公司法所要求的法人治理结构。依照法律规定，具有独立人格的公司必须要有一定的场所、人员和组织机构，股东行使公司法所规定的职权时必须以书面形式作出并置于公司备案。一人公司只有一个股东，公司行为与股东个人行为容易发生竞合，故公司的经营行为应当以公司的名义进行，一人公司必须拥有独立的名义。只有行为是以公司名义实施，且其目的是追求公司利益或履行公司职责，才能视为单位行为。如果行为是以公司名义实施，甚至在形式上已经过集体决议，但实质上并非追求公司利益或履行公司职责，则不能视为单位行为，不能作为单位犯罪处理。如果行为是以股东个人名义进行的，原则上应当视为股东的个人行为，构成犯罪的，也不能作为单位犯罪处理。

第四，是否依照章程规定的宗旨运转。具有独立人格的一人公司应当有自己的章程和特定宗旨，公司的章程、宗旨等还要符合法律规定，因为这些是公司人格的具体体现之一。一人公司的设立及存在均有其特定的目的和宗旨，并在法律允许的范围内追求其利益。其收益首先应对公司所负债务负责，而不是直接转为股东的个人私利。一人公司成立的目的必须是依法从事经营活动，且客观上确实从事了一定的合法经营活动。当单一股东或其他成员实施的行为与公司目标完全相反时，就超出了公司的意志范围。因此，如果个人为进行违法犯罪活动而设立的一人公司，或者一人公司设立后以实施犯罪为主要活动的，不能构成单位犯罪，而只能视为股东的个人犯罪。

第五，是否依照法定的条件和程序成立。一人公司的设立以及存续均应当具有合法性。合法性要求实体合法与程序合法，在实体或程序方面不合法的一人公司属于应当予以取消的对象，不具备法律承认的独立人格，不能成为单位行为的主体。首先，一人公司必须依法成立，经过工商行政管理部门登记注册，依法取得法人地位。没有经过工商登记注册的一人公司不能成为单位犯罪的主体，构成犯罪的，按照个人犯罪处理。其次，一人公司要符合公司法规定的最低注册资本数，而且必须一次性缴足。在因设立瑕疵造成一人公司人格否定、公司成立自始无效的情况下，该一人公司不符合独立法人的形式标准，因此，不具备构成刑法上的单位主体的基本前提。

——《刑事审判参考》（总第82辑）。

上海新客派信息技术有限公司、王志强虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第725号）

要旨：依法成立的一人公司可以成为单位犯罪的主体。

并不是所有的一人公司都可以成为单位犯罪的主体，从刑法的实质合理性标准来考察，只有依法成立，取得法人地位，具有独立人格的一人公司，才有可能成为单位犯罪的主体。

1．一人公司必须严格依法成立。首先，一人公司必须依法成立，经过工商登记注册，取得法人地位。没有经过工商登记注册取得法人地位的一人公司不能成为单位犯罪的主体，构成犯罪的，按照自然人犯罪处理。其次，一人公司必须按照公司法而不是按照个人独资企业法注册登记。按照个人独资企业法成立的独资企业不能取得法人资格，投资者必须以其个人财产对企业债务承担无限责任，这种独资企业不能成为单位犯罪的主体。

2．一人公司必须具有独立的人格。公司的独立人格主要体现在财产的独立和意志独立上。就一人公司而言：首先，一人公司必须达到公司法规定的最低注册资本数。按照公司法的规定，一人公司的注册资本最低必须达到十万元，而且必须一次性缴足。如果一人公司实施犯罪行为时注册资本没有到位，因而影响到责任的承担，则在这种情况下不能成为单位犯罪的主体。如果一人公司成立时虽然没有一次性缴足注册资本，但实施犯罪行为时注册资本已经缴足，则这种行为虽然违反了公司法，但只是一种行政违法行为，依照相关规定予以行政处罚就可以了，不影响公司单位犯罪的主体资格。其次，公司的财产必须和股东的财产能够分离，如果股东的财产和公司的财产混合，公司成为股东的另外一个自我，甚至成为股东实施不法行为乃至犯罪行为的一个工具。公司没有自己独立的人格，既没有自己的独立意志，也不能独立承担责任，故不可能成为单位犯罪的主体。按照公司法的规定，一人公司必须在每一会计年度终了时编制财务会计报告，并经会计师事务所审计。一人公司股东不能证明公司财产独立于股东自己财产的，应当对公司债务承担连带责任。在这种情况下，公司不能成为单位犯罪的主体，以公司名义实施的犯罪应当按照自然人犯罪处理。应当明确的是，公司的财产是否与股东的个人财产相分离，股东应当承担证明责任；如果股东不愿或者不能承担证明责任的，就要承担导致公司人格被否定的法律后果。

3．一人公司必须具有公司法所要求的法人治理结构。比如，一人公司应当有自己的章程，股东行使公司法所规定的职权时必须以书面形式作出，并置于公司备案。鉴于一人公司只有一个股东，公司行为与股东个人行为容易发生竞合，故公司的经营行为应当以公司的名义进行。凡是以股东个人的名义进行的行为，均应当视为股东的个人行为，构成犯罪的，追究股东的自然人责任，而不能以单位犯罪处理。

4．一人公司成立的目的必须是依法从事经营活动，且客观上确实从事了一定的合法经营活动。如果一人公司是以从事非法甚至犯罪活动为目的而成立，或者成立后主要是从事非法或犯罪活动的，不能成为单位犯罪的主体。

从本案来看，被告单位新客派公司系按照我国公司法关于一人公司的规定依法注册登记成立，具有独立的人格和法人治理结构，客观上也确实从事了一定的合法经营活动，故其实施的犯罪应当按照单位犯罪而不是个人犯罪处理。

——《刑事审判参考》（总第82辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷I（第二版）》219页

观点编号105

12.  购买方接受并提交认证的增值税专用发票可以作为认定实际交易价格的直接证据

【关键词】：发票 交易价格

司法观点全文

最高人民法院裁判文书

中国航油集团宁夏石油有限公司诉宁夏兰星石油销售（集团）公司买卖合同纠纷案（最高人民法院民事判决书）

最高人民法院认为，发票记载与实际经营业务情况或者实际交易情况相符是国家对增值税专用发票使用的首要要求。因此，在无相反证据的情况下，购买方接受销售方开具的载明价格与合同价格不符的增值税专用发票，并提交税收征管机关认证的情况下，应当将增值税专用发票作为认定实际交易价格的直接证据，人民法院可以据此认定双方协商一致变更了合同价格。

增值税专用发票直接关系国家税收利益，且对查明本案案情具有关键作用，原审法院依职权向税收征管机关调取有关增值税专用发票认证情况的行为符合证据规则要求，该证据可以作为认定本案事实的根据。

——最高人民法院民事审判第二庭编：《商事审判指导》总第25辑，人民法院出版社2011年版，第191～192页。

链接：最高人民法院法官著述

价格条款是合同的基本条款。本案当事人争议的核心焦点，就是是否因为国家发改委调价通知而导致合同解除，或者双方在履行中是否协商一致变更合同价格条款。

关于增值税专用发票能否作为认定实际交易价格的直接证据的问题，根据本案的实际情况，这一问题又涉及以下两个方面的问题：

其一，人民法院能否依职权调取增值税发票认证情况？首先，从增值税的地位来看，我国于1979年引进增值税制度，从1994年起在工业、商业等领域全面推行增值税，正式建立了增值税法律制度，到现在增值税已经成为我国税收法律体系中的主体税种之一，根据国家税务总局公布的2007年税收收入统计情况，国内增值税收入占国税收入的比重超过50%。其次，从国家对增值税发票的管理来看，由于增值税在我国税收体系中的重要地位，也由于增值税的征收环环相扣，增值税专用发票可以作为纳税人抵扣其销项税额、领取出口退税的依据，因此国家对增值税专用发票的印制、领取、使用等各个环节都管理十分严格。《刑法》也专门规定了虚开增值税专用发票，用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，单位犯本罪的，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，最高刑罚可到无期徒刑。因此，增值税专用发票是否如实开具，不仅关系到对交易双方实际交易情况的认定，而且关系到国家税收利益。依据《民事证据规定》第15条的规定，在司法审判中，人民法院可以依职权向国家税收征管机关调取此类证据。本案中，二审法院正是据此驳回了航油公司关于一审法院依职权调取增值税发票认证情况的行为违法的上诉主张。

其二，增值税专用发票能否作为认定实际交易价格的直接证据？所谓直接证据，就是能够单独地、直接地证明案件主要事实的证据。在本案中，能否仅由增值税专用发票直接证明航油公司和兰星公司买卖0号柴油的实际价格呢？这主要取决于我们对增值税专用发票证明力的认识。如果增值税专用发票是如实开具的，则可以作为证明实际交易价格的直接证据使用，反之则不然。而判断增值税专用发票是否如实开具，一是要从增值税专用发票本身的特点来认识。由于增值税在我国税收体系中的重要地位，以及增值税专用发票对保证增值税收入不流失的重要作用，《发票管理办法》《增值税专用发票使用规定》等行政法规和规章对增值税发票应当如实开具作出了详尽规定。发票记载与实际经营业务情况或者实际交易情况相符是国家对增值税专用发票使用的首要要求。因此，在无相反证据的情况下，我们应当认为增值税专用发票是如实开具的。经过税收征管机关认证的增值税专用发票，其本身的真实性和所记载内容的真实性都更应得到肯定。二是要从购买方对增值税专用发票的处理来看。由于在增值税专用发票载明的价格与合同约定的价格不一致的情况下，根据增值税专用发票认定实际交易价格本质上是对合同双方变更价格条款的一致意思表示的认定，因此合同双方是否认可增值税专用发票记载的内容也很重要。如果双方对此认识一致，便可直接得出结论；如果双方对此认识不一致，则对销售方而言，应当认为其出具发票的行为本身可以证明其对发票内容的认可，而对购买方来说，则除提交认证的行为可以表明其对增值税专用发票记载内容的认可外，其接受增值税专用发票并入账的行为，也可证明他对增值税专用发票记载内容的认可。此外，从司法审判的社会效果来说，人民法院在审判实践中根据真实的增值税专用发票认定实际交易价格，还有利于维护增值税专用发票管理制度的严肃性，这也是人民法院应当发挥的规范引导作用。

——曾宏伟：《购买方接受并提交认证的增值税专用发票可以作为认定实际交易价格的直接证据——中国航油集团宁夏石油有限公司诉宁夏兰星石油销售（集团）公司买卖合同纠纷案》，载最高人民法院民事审判第二庭编：《商事审判指导》总第25辑，人民法院出版社2011年版，第194～196页。

来源：《最高人民法院司法观点集成（新编版)·民事卷II》1369页

观点编号590

13.  购买伪造的增值税专用发票又出售行为的定性

【关键词】：出售伪造的增值税专用发票罪 购买伪造的增值税专用发票罪

司法观点全文

最高人民法院参考案例

曾珠玉等伪造增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第252号）

要旨：购买伪造的增值税专用发票又出售的行为，应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。

我们认为，刑法第二百零八条第二款规定的是，对非法购买增值税专用发票罪或者购买伪造的增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪、非法出售增值税专用发票罪或者出售伪造的增值税专用发票罪的牵连犯的定罪处罚原则。其基本含义是，在行为人购买的手段行为与虚开、出售的目的行为均单独成立犯罪从而形成牵连犯罪的情况下，应以目的行为的罪名定罪处罚。因为根据我国刑法典的规定，相对于手段行为构成的犯罪来说，目的行为构成的犯罪处罚更重。这也是牵连犯从一重罪定罪处罚一般原则的要求。因此，对于行为人购买伪造的增值税专用发票又出售的行为，如果购买与出售伪造的增值税专用发票行为均成立犯罪，则应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。只有购买伪造的增值税专用发票尚未出售或者出售行为尚未达到追究刑事责任的数额标准的情况下，考虑到犯罪行为的想象竞合和吸收关系，才以购买伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。

本案被告人林楚秋、陈昌杰、连焕发购买伪造的增值税专用发票又出售的行为，因为其出售伪造的增值税专用发票的份数已经达到参照执行的1996年《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》规定的追究刑事责任的数额标准，因此，应以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚。需要说明的是，以出售伪造的增值税专用发票罪定罪处罚，不会带来轻纵犯罪分子的结果，因为在出售行为成立犯罪的情况下，已经购买要出售但尚未出售的伪造的增值税专用发票数额应计入其出售的犯罪数额，但可将其视为犯罪未遂的数额，作为量刑情节予以考虑。汕头市中级人民法院对于被告人林楚秋、陈昌杰、连焕发犯出售伪造的增值税专用发票罪的犯罪数额就是以其购买的数额作为定罪量刑的依据，并酌情考虑了各被告人有部分伪造的增值税专用发票尚未出售的情节。因此，所作出的判决定性是准确的，量刑是适当的。

——《刑事审判参考》（总第33辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1047页

观点编号581

14.  如何认定单位犯罪中直接负责的主管人员

【关键词】：单位犯罪 直接负责的主管人员

司法观点全文

最高人民法院参考案例

苏州市安派精密电子有限公司、庞美兴、罗正华虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第1284号）

要旨：直接负责的主管人员应为单位的管理人员，不包括一般工作人员；单位的管理人员应对单位犯罪直接负责。

1．直接负责的主管人员应为单位的管理人员，不包括一般工作人员

单位犯罪是由单位决策机构按照单位决策程序决定，产生单位犯意，再由直接责任人员实施的。而单位犯意一经产生，即表现为单位的整体意志。单位决策机构的成员范围并不及于单位的全体成员，在一般情况下，能够跻身单位决策层的，往往是单位的管理人员。这部分人涵盖多个层级，既可以是单位的高层管理人员，如董事会成员、党组成员、法定代表人等；也可以是单位的中下层管理人员，如分公司负责人、部门负责人等。进入决策机构意味着上述人员可以按照单位内部既有的决策程序，参与决定单位运行过程中的重大事项，包括实施单位犯罪。

相对于管理人员，单位中的一般工作人员往往不担负管理职责，其参与单位事务的主要方式不是决策，而是执行。作为单位意志的执行者，尽管一般工作人员也可以在有限的范围内影响单位决策，但其无法决定单位意志的产生、形成和变更。因此，一般工作人员不属于直接负责的主管人员，只可能作为其他直接责任人员而存在。

2．单位的管理人员应对单位犯罪直接负责

2001年1月21日最高人民法院发布的《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要》（以下简称《纪要》）在“关于单位犯罪问题”的第二条规定，直接负责的主管人员，是在单位实施的犯罪中起决定、批准、授意、纵容、指挥等作用的人员，一般是单位的主管负责人，包括法定代表人。

应当注意的是，直接负责包括“直接”和“负责”两个方面，在强调“负责”的同时，不能忽视“直接”。如前所述，单位犯意产生于单位的决策机构按照预设的决策程序所作的决定，而单位的决策机构中包含众多管理人员，并非每个管理人员都会参与决策的制定和完善。实践中，不同管理人员在决策程序的不同阶段的参与程度千差万别。例如，虚开增值税专用发票常伴有资金的走账和回流，一般而言，单位在对外支付大额资金前需要履行内部审批程序，如先由采购部门填写付款申请单，然后报采购部门主管审批同意，再报分管业务经理审批同意，最后交由董事长审批同意后付款。如果董事长召集各环节管理人员开会，研究决定购买发票抵扣税款，并敦促各环节管理人员在合同签订、资金走账和回流以及货物入库、单据制作等方面提供审批便利，则可以认为各环节的管理人员存在犯意沟通，均为单位犯罪的顺利实施提供了相应的保障，各环节的管理人员均应对单位犯罪直接负责，承担相应的刑事责任。但在司法实践中，并非每个案件都属于上述这种典型的审批流程各环节的管理人员沟通犯意、各司其职，全部参与决策单位犯罪的情形。单位的管理人员在预谋犯罪时，出于封锁消息、逃避处罚的目的，往往会限定参与犯罪的人员范围，可能表现为上级管理人员选择审批流程中重要环节的负责人参与，而对次要环节的负责人则隐瞒实情，仅以行政命令的方式要求其贯彻上级决定；也可能表现为下级管理人员欺瞒上级，以伪造的合同、送货单、入库单等手续骗得上级的同意和审批，以单位名义决策、实施犯罪。在上述情形中，审批流程各环节的管理人员对单位犯罪所承担责任的性质是有区别的。其中，明确知晓单位犯意、积极参与单位犯罪的决策和组织，并为上下环节实施犯罪提供职务便利的管理人员应对单位犯罪直接负责；而因受蒙蔽不当履行工作职责，或者虽然知晓他人意图实施犯罪，但本人并未实际参与决定、批准、授意、纵容、指挥等重要工作，只是出于下级对上级的服从，受上级指派或者奉命完成本职工作的管理人员，因缺乏犯罪的故意或主动性，且其权限通常仅涉及程序性事项，难以对单位犯罪的最终决策产生实质影响，一般不宜认定为直接责任人员，以避免不当扩大打击范围。

需要指出的是，相比单位中下层管理人员而言，高层管理人员在单位中的地位更高，决策权限更大，影响单位犯罪的能力也更强。因此，在单位犯罪中，高层管理人员的决策权比中下层管理人员更具有实质意义，但这并不意味着高层管理人员就当然地构成犯罪，中下层管理人员就与犯罪无缘。是否构成犯罪与职务级别、地位高低、权力大小并无必然联系，关键在于该管理人员在单位犯罪中的参与程度是否起到了《纪要》中所论及的“决定、批准、授意、纵容、指挥等”五种重要作用。如果没起到上述重要作用，即便该管理人员是单位的“一把手”、主要负责人，也不应对单位犯罪直接负责。

——《刑事审判参考》（总第117辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷I（第二版）》229页

观点编号110

15.  税务机关利用代管监开的增值税专用发票“高开低征”行为的定性

【关键词】：虚开增值税专用发票罪 高开低征行为 直接责任人员

司法观点全文

最高人民法院参考案例

吴彩森、郭家春等虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第231号）

要旨：税务机关利用代管监开的增税专用发票“高开低征”的行为，应以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。

从主观方面看，税务机关具有放任受票人利用虚开的增值税专用发票抵扣税款或者骗取税款的故意。作为负责税收征管的税务机关，对于“高开低征”“开大征小”行为违反国家税收征管和发票管理制度，会导致受票人利用与真实的应税劳务、货物交易不符的增值税专用发票偷逃、骗取国家税款，毫无疑问是明知的，具备虚开增值税专用发票罪的主观特征。

从客观方面讲，税务机关实施了虚开增值税专用发票的行为。《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉若干问题的解释》（以下简称《解释》）主要实施了第一条第（一）项规定的为他人无货虚开增值税专用发票的行为和第一条第（二）项规定为他人开具数量或金额不实的增值税专用发票的行为，具备构成虚开增值税专用发票罪的客观特征。

另外，我们认为，税务机关“高开低征”“开大征小”的行为，不仅危害国家税收征管和发票管理制度，同时也侵犯国家税务机关职务行为的正当性。这样，税务机关的这一行为同时触犯了刑法规定的徇私舞弊不征、少征税款罪和虚开增值税专用发票罪，应当择一法定刑较重的犯罪定罪处罚。虚开增值税专用发票行为，相对于税务机关工作人员徇私舞弊不征、少征税款行为，是刑法规定的处罚较重的犯罪。

司法实践中，对单位犯罪中直接责任人员的认定，应当持慎重态度，既不能因为是单位行为而网开一面甚至放纵，也要注意不能打击面过宽。最高人民法院2001年1月印发的《全国法院审理金融犯罪案件工作座谈会纪要》指出：其他直接责任人员，是在单位犯罪中具体实施犯罪并起较大作用的人员，既可以是单位的经营管理人员，也可以是单位的职工，包括聘任、雇佣的人员。应当注意的是，在单位犯罪中，对于受单位领导指派或奉命而参与实施了一定犯罪行为的人员，一般不宜作为直接责任人员追究刑事责任。

税务机关票管员，受领导指派为他人开具增值税专用发票，积极、多次参与犯罪活动，而且持续时间长，虚开增值税专用发票的份数多、数额巨大，在单位犯罪活动中起到了重要作用，应以单位犯罪的直接责任人员追究刑事责任。

——《刑事审判参考》（总第31辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1035页

观点编号570

16.  实施骗取出口退税犯罪，同时构成虚开增值税专用发票罪等其他犯罪应如何处理

【关键词】：骗取出口退税罪 虚开增值税专用发票罪

司法观点全文

最高人民法院司法解释

第九条　实施骗取出口退税犯罪，同时构成虚开增值税专用发票罪等其他犯罪的，依照刑法处罚较重的规定定罪处罚。

——《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（2002年9月23日，法释〔2002〕30号）。

链接：理解与适用

《解释》第九条规定：实施骗取出口退税犯罪，同时构成虚开增值税专用发票罪等其他犯罪的，依照刑法处罚较重的规定定罪处罚。一种意见认为，这样规定是否漏掉了应当数罪并罚的情形。经研究认为，除根据刑法第二百零四条第二款的规定，即“纳税人缴纳税款后，采取前款规定的欺骗方法，骗取所缴纳的税款的，依照本法第二百零一条的规定定罪处罚”的情况下，可能存在数罪并罚的问题外，其他情况均应按一重罪处罚。而上述情况既然刑法已有明确规定，司法解释中就不必再重申，《解释》要明确的是刑法未明确的刑罚适用问题，与法律规定并不冲突。

——孙军工：《〈最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释〉的理解与适用》，载最高人民法院刑事审判第一庭、第二庭：《刑事审判参考》（总第29辑），法律出版社2003年版，第164—165页。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1045页

观点编号579

17.  如何认定介绍他人开具、让他人为自己开具无真实货物购销的增值税专用发票的行为

【关键词】：虚开增值税专用发票罪 非法出售增值税专用发票罪 非法购买增值税专用发票罪

司法观点全文

最高人民法院参考案例

王小禹、鞠井田虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第1209号）

要旨：介绍他人开具、让他人为自己开具无真实货物购销的增值税专用发票的行为构成虚开增值税专用发票罪。

3．二被告人的行为符合虚开增值税专用发票罪的犯罪构成

刑法第二百零五条第三款规定，虚开增值税专用发票罪是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开增值税专用发票行为之一的行为。最高人民法院1996年发布的《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（以下简称《解释》）中，对虚开增值税专用发票的行为如何认定作了明确规定：（1）没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；（2）有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票；（3）进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。

需要指出的是，虽然刑法并未明确规定成立虚开增值税专用发票罪必须具有特定的目的，但从本罪设立的立法原意和司法实践中的掌握来看，行为人虚开增值税专用发票的目的应是抵扣税款或者挣取“交易费”“介绍费”。1995年10月30日发布的《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》（以下简称《决定》）开篇即明确了设立虚开增值税专用发票罪的立法意图即“为了惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票和其他发票进行偷税、骗税等犯罪活动，保障国家税收”。2004年全国部分法院经济犯罪案件审判工作座谈会对虚开增值税专用发票罪的认定进行研讨，认为对以下三种行为不应以该罪论处：（1）为虚增营业税、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为。（2）在货物销售过程中，一般纳税人为夸大销售业绩，虚增货物的销售环节，虚开进项增值税专用发票和销项增值税专用发票，但依法缴纳增值税并未造成国家税款损失的行为。（3）为夸大企业经济实力，通过虚开进项增值税专用发票虚增企业的固定资产，但并未利用增值税专用发票抵扣税款，国家税款亦未受到损失的行为。[①]这也从另一方面肯定了行为人构成虚开增值税专用发票罪应当具有抵扣税款或者挣取“交易费”“介绍费”的特定目的。2015年最高人民法院研究室在给公安部经济犯罪侦查局的《〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》中更是明确地指出：“虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。”

本案中，被告人鞠井田为了抵扣税款，在没有真实货物交易的情况下，让他人为自己虚开增值税专用发票。被告人王小禹为了获取“交易费”，明知他人没有真实货物交易，而为他人虚开（或者说介绍他人虚开）增值税专用发票。二被告人均具有虚开增值税专用发票罪的主观故意，也实施了虚开增值税专用发票罪所要求的特定行为，完全符合该罪的犯罪构成要件，依法应当认定为虚开增值税专用发票罪。事实上，如果以非法出售增值税专用发票罪评价王小禹的行为，则无法涵盖其介绍他人虚开增值税专用发票的行为；以非法购买增值税专用发票罪评价鞠井田的行为，则无法涵盖其让他人为自己虚开增值税专用发票的行为。

4．虚开增值税专用发票罪与相关罪名的界限

关于虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪、非法购买增值税专用发票罪、出售伪造的增值税专用发票罪、购买伪造的增值税专用发票罪等相关增值税专用发票犯罪之间如何区分的问题，我们认为，各罪名之间各有其适用的空间。具体而言：（1）非法出售真实的空白增值税专用发票的，认定为非法出售增值税专用发票罪。出售伪造的空白增值税专用发票的，认定为出售伪造的增值税专用发票罪。（2）非法购买真实的空白增值税专用发票的，认定为非法购买增值税专用发票罪。购买伪造的空白增值税专用发票的，认定为购买伪造的增值税专用发票罪。（3）非法购买真实的定额增值税专用发票的，认定为非法购买增值税专用发票罪。出售真实的定额增值税专用发票的，认定为非法出售增值税专用发票罪。（4）非法购买伪造的定额增值税专用发票的，认定为购买伪造的增值税专用发票罪。出售伪造的定额增值税专用发票的，认定为出售伪造的增值税专用发票罪。（5）为他人开、为自己开、让他人为自己开、介绍他人开增值税专用发票，符合司法解释规定的虚开行为的，认定为虚开增值税专用发票罪。需要注意的是，在犯罪过程中，一般会存在买卖的行为，但依照刑法第二百零八条第二款规定，应直接以虚开增值税专用发票罪处罚。（6）伪造增值税专用发票的，认定为伪造增值税专用发票罪。（7）购买增值税专用发票，但无证据证明是为了虚开而购买的，认定为非法购买增值税专用发票罪；有证据证明为了虚开而购买的，则认定为虚开增值税专用发票罪。

综上，本案二被告人的行为应构成虚开增值税专用发票罪，而不是非法出售增值税专用发票罪、非法购买增值税专用发票罪。从刑法第二百零五条至第二百零八条的规定来看，第二百零八条第一款规定非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票罪的法定刑最轻，结合刑法第二百零八条第二款的规定，非法购买增值税专用发票罪仅限于危害发票管理的行为，一旦危害税收征管，就应当认定为处罚较重的虚开增值税专用发票罪，这也符合牵连犯从一重罪论处的处断原则。

——《刑事审判参考》（总第111辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1031页

观点编号568

18.  走私犯罪行为完成后以该走私货物让人虚开增值税专用发票抵扣税款行为的定性

【关键词】：虚开增值税专用发票罪 走私罪 牵连犯

司法观点全文

最高人民法院参考案例

王红梅、王宏斌、陈一平走私普通货物、虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第336号）

要旨：走私犯罪行为完成后，行为人再以该走私货物让人虚开增值税专用发票以抵扣税款的行为，由于不具有同一犯罪目的，因而不构成牵连犯罪。

走私行为完成后再实施虚开增值税专用发票行为，两者虽然属于独立的犯罪行为，并且具备两个完全不同性质犯罪即走私普通货物罪与虚开增值税专用发票罪的构成条件，但两者并不是为了一个犯罪目的，前者是为了将货物逃避海关监管进口，从而偷逃应缴税款的走私目的，后者则是为了抵扣税款的目的，且虚开增值税专用发票的行为发生在走私行为完成后，后者既不是前者所必须采取的方法行为，两者之间从而并不存在手段与目的的关系，也不是前者所必然出现的结果行为，走私货物行为完成后根本不会由于为了走私货物这一犯罪目的而再出现虚开增值税专用发票行为这一结果行为，两者之间因而也不存在原因与结果的关系。

——《刑事审判参考》（总第43辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1037页

观点编号572

19.  如开票单位未到案，能否认定受票单位构成虚开增值税专用发票罪

【关键词】：虚开增值税专用发票罪 开票单位 受票单位

司法观点全文

最高人民法院参考案例

苏州市安派精密电子有限公司、庞美兴、罗正华虚开增值税专用发票案（《刑事审判参考》案例第1284号）

要旨：在司法实践中，虚开增值税专用发票罪常表现为“无货虚开”，即开票单位与受票单位之间没有真实的业务往来，无真实货物交易，受票单位出于抵扣进项税额，减轻企业税负的目的，通过支付一定数额的开票费，向开票单位购买增值税专用发票。证明“无货”是办理该类案件的关键所在。

由于货物交易存在于上下家单位之间，要证实“无货”，一般需要开票单位和受票单位的相关负责人都到案，双方供证一致，再以银行账户交易记录等证据证实资金走账和回流等情况佐证，确定“无货”属实，方可认定。在真实的货物交易中，买卖双方一般不会有资金回流的情况，货款单向流入卖方。在交接货物时，通常需要填写送货单、入库单、货物清点记录等文书，并由买卖双方签字确认；而在“无货”的情况下，开票单位和受票单位为了掩盖罪行，往往会签订虚假的买卖合同，伪造送货单、入库单、清点记录等文书材料，这需要我们进行认真审查、甄别。比如，有些文书材料没有交接人员的签名，只有上下家的单位公章，显然与正常的商品交易习惯不符，则可以从侧面印证“无货”的事实。

需要说明的是，有时开票单位与受票单位为了规避税务稽查，会以支付现金的方式交易开票费，“全程无痕”，致使资金的走账和回流无迹可查，给准确认定“无货”带来困难。此时，若仅有受票单位一方供认“无货”，无其他证据印证，在审查时应倍加慎重。

本案中，浩瑜环公司和顺畅通公司均处于非正常经营状态，上述两公司的相关负责人未到案接受询问，因此，无法通过开票单位核实其与安派公司之间是否存在真实的货物交易。但是，庞美兴对安派公司和深圳两公司之间没有真实货物交易的情况供认不讳，还详细描述了资金走账和回流的具体步骤：庞美兴先将货款全额汇入深圳两公司账户，深圳两公司收到后，扣留开票费部分，并通知庞美兴来深圳见面，当面将剩余资金以现金的形式回流给庞美兴，庞美兴再将回流资金五百万元交给公司财务人员陈建枚。对此，公诉机关向法庭出示了安派公司与深圳两公司之间的银行账户交易凭证，证实确有与发票价税合计金额一致的资金转入深圳两公司账户；又出示了陈建枚提供的记账本，证实事后庞美兴确有五百万元现金回流；此外，公诉机关还向法庭出示了安派公司与深圳两公司之间的送货单，这些送货单均为空白单据，无发货方、收货方、入库方和保管方等人员的签字，其真实性无从核实，这恰恰印证了庞美兴关于“送货单是后来伪造的”供述。因而，虽然深圳两公司未到案，但相关证据足以认定安派公司与深圳两公司之间存在虚开增值税专用发票的犯罪事实。

——《刑事审判参考》（总第117辑）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1034页

观点编号569

20.  如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质

【关键词】：虚开增值税专用发票 挂靠

司法观点全文

最高人民法院答复

一、挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第二百零五条规定的“虚开增值税专用发票”。

主要考虑：

（1）由挂靠方适用被挂靠方的经营资格进行经营活动，并向挂靠方支付挂靠费的经营方式在实践中客观存在，且带有一定普遍性。相关法律并未明确禁止以挂靠形式从事经营活动。

（2）虚开增值税专用发票罪是行政犯，对相关入罪要件的判断，应当依据、参照相关行政法规、部门规章等，而根据《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第39号），挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于虚开。

二、行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第二百零五条条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

主要考虑：

（1）虚开增值税发票罪的危害实质在于通过虚开行为骗取抵扣税款，对于有实际交易存在的代开行为，如行为人主观上并无骗取的扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。虚开增值税专用发票罪的法定最高刑为无期徒刑，系严重犯罪，如将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序的，即构成犯罪并要判处重刑，也不符合罪刑责相适应原则。

（2）1996年10月17日《关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》虽然未被废止，但该解释制定于1997年刑法施行前，根据我院《关于认真学习宣传贯彻修订的〈中华人民共和国刑法〉的通知》（法发〔1997〕3号）第五条“修订的刑法实施后，对已明令废止的全国人大常委会有关决定和补充规定，最高人民法院原作出的有关司法解释不再适用，但是如果修订的刑法有关条文实质内容没有变化的，人民法院在刑事审判工作中，在没有新的司法解释前，可参照执行。其他对于与修订的刑法规定相抵触的司法解释，不再适用”的规定，应当根据现行刑法第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的规定，合理选择该解释中可以继续参照适用的条文。其中，该解释中关于“进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票”也属于虚开的规定，与虚开增值税专用发票罪的规定不符，不应继续适用；如继续适用该解释的上述规定，则对于挂靠代开案件也要以犯罪论处，显然有失妥当。

（3）《刑事审判参考》曾刊登“芦才兴虚开抵扣税款发票案”。该案例提出，虚开可以用于抵扣税款的发票冲减营业额偷逃税款的行为。主观上明知所虚开的运输发票均不用于抵扣税款，客观上使用虚开发票冲减营业额的方法偷逃应纳税款，其行为不符合虚开用于抵扣税款发票罪的构成要件，属于偷税行为。2001年福建高院请示的泉州市松苑绵涤实业有限公司等虚开增值税专用发票案，被告单位不以抵扣税款为目的，而是为了显示公司实力以达到在与外商谈判中处于有利地位的目的而虚开增值税发票。我院答复认为该公司的行为不构成犯罪。

——《最高人民法院研究室〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》（2015年6月11日，法研〔2015〕58号）。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1030页

观点编号567

21.  虚开增值税专用发票定罪量刑标准

【关键词】：虚开增值税专用发票罪 数额标准

司法观点全文

最高人民法院司法文件

为正确适用刑法第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的有关规定，确保罪责刑相适应，现就有关问题通知如下：

一、自本通知下发之日起，人民法院在审判工作中不再参照执行《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》（法发〔1996〕30号）第一条规定的虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准。

二、在新的司法解释颁行前，对虚开增值税专用发票刑事案件定罪量刑的数额标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释〔2002〕30号）第三条的规定执行，即虚开的税款数额在五万元以上的，以虚开增值税专用发票罪处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额在五十万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额较大”；虚开的税款数额在二百五十万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额巨大”。[①]

——《最高人民法院关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》（2018年8月22日，法〔2018〕226号）。

最高人民法院答复

为了贯彻罪刑相当原则，对虚开增值税专用发票案件的量刑数额标准，可以不再参照适用1996年《最高人民法院关于适用〈全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定〉的若干问题的解释》。在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的有关规定执行。

——《最高人民法院研究室关于如何适用法发〔1996〕30号司法解释数额标准问题的电话答复》（2014年11月27日，法研〔2014〕179号）。

链接：最高人民法院法官著述

最高人民法院研究室作出上述电话答复，主要考虑如下：

《增值税解释》虽未明令废止，但对其中确实已明显滞后、失当的规定不再参照适用，并不违法。1997年《通知》[②]只是规定，1997年修改刑法后，“可参照执行”此前制定的司法解释。也就是说，如此前解释的有关规定，特别是定罪量刑标准已明显滞后、失当，不再参照执行有关规定，并不违反通知要求。

若机械适用《增值税解释》规定的数额标准量刑，将导致类似犯罪之间的量刑明显失衡，严重影响司法公正。比如，同样是涉税犯罪，根据2002年《出口退税解释》规定，以假报出口或者其他欺骗手段，骗取国家出口退税款二百五十万元以上的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑；而根据《增值税解释》规定，虚开增值税专用发票，虚开税款数额五十万元以上的，也处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。而从犯罪性质、危害后果看，两罪并无多大区别，仅因制发解释的时间不同，两罪的定罪量刑标准却相差数倍。特别是对于骗取国家出口退税罪，虽然骗取税款数额相同，但一个采取虚开增值税专用发票手段，另一个采取其他手段，两者就可能量刑差异巨大，显然不够公平合理。因此，为了贯彻罪刑相当原则，实现量刑公正，不宜机械地适用《增值税解释》规定的数额标准量刑。

对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照2002年《出口退税解释》的有关规定执行。最高人民法院已准备对1996年《增值税解释》进行修订，相关数额标准将明显提高，但新解释的出台尚需要一段时间。为了统一法律适用标准，《电话答复》规定，在新的司法解释制定前，对于虚开增值税专用发票案件的定罪量刑标准，可以参照2002年《出口退税解释》的有关规定执行。对此有三个问题需要明确：一是适用范围。不仅虚开增值税专用发票案件，还有虚开用于骗取出口退税、抵押税款发票案件也可以参照2002年《出口退税解释》的有关规定执行。二是参照标准。虚开增值税专用发票罪“虚开的税款数额较大或者有其他严重情节”“虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节”分别参照骗取出口退税罪“数额巨大或者有其他严重情节”“数额特别巨大或者有其他特别严重情节”的数额标准执行。即虚开的税款数额较大、数额巨大的标准分别为五十万元、二百五十万元。三是判决依据。对于参照适用《出口退税解释》定罪量刑标准办理的虚开增值税专用发票案件，在裁判文书中不能将《出口退税解释》作为适用法律依据，而应当直接适用刑法第二百零五条作为法律依据。

——黄应生：《虚开增值税专用发票案件的数额标准确定》，载《人民法院报》2016年7月20日，第6版。

来源：《新编最高人民法院司法观点集成·刑事卷II（第二版）》1028页

观点编号566